Каждая организация обязана ежемесячно подсчитывать свои доходы, расходы, а также полученную прибыль или убыток, и отражать эти данные на счетах бухгалтерского учета. Всего для этих целей используется три счета — «Продажи», «Прочие доходы и расходы», «Прибыли и убытки» , то есть 90, 91 и 99 соответственно. После закрытия каждого из них в конце года подсчитывается общий итог, в результате чего деятельность предприятия за 12 месяцев признается прибыльной или убыточной.
На данный момент нас интересует счет 90, предназначенный для отражения операций по реализации товаров, оказанию услуг, проведению работ, связанных с основной деятельностью организации. Кроме того, это главный счет учета НДС , акцизов и экспортных пошлин, включенных в стоимость или начисленных с проданной продукции. Он имеет ряд особенностей, которые будут подробно разобраны в данной статье.
Торговля и ее виды
Торговля «вообще» – это перепродажа любых материальных ценностей. Бизнесмен покупает товары, а затем реализует их по более высоким ценам.
Различают следующие виды торговли:
- Оптовая. В этом случае товары обычно продают крупными партиями. Иногда – не очень крупными, но в любом случае это не единичный товар. Как правило, и продавец, и покупатель при оптовых продажах – юридические лица или ИП.
- Розничная. Это продажа товара поштучно или небольшими партиями. В качестве покупателей здесь обычно выступают физические лица.
- Комиссионная. Она осуществляется в рамках, как розничной, так и оптовой торговли. При этом продавец (комиссионер) получает товар у его владельца (комитента) и реализует третьим лицам за вознаграждение.
Описание счета «Налог на добавленную стоимость»
На субсчете 90.03 «Налог на добавленную стоимость» отражаются суммы НДС, которые причитаются к получению от заказчика (покупателя). Проводки по счету осуществляются по факту оказанный услуг, выполненных работ, отгруженной продукции. Поступление средств от заказчика отражается по кредиту субсчета 90.03. Основанием для проведения сумм по субсчету 90.03 является счет-фактура.
Счет 90 бухгалтерского учета — это активно-пассивный счет «Продажи», используется для отражения информации, связанной с реализацией готовой продукции по основной деятельности предприятия. Счет является одним из самых сложных в плане счетов. Его особенность в том, что на конец периода он должен закрываться без остатка. С помощью типовых проводок и практических примеров для чайников разберемся в специфике использования счета 90 и рассмотрим закрытие счета 90 в конце месяца и в конце года.
Бухгалтерский учет в оптовой торговле
Для учета реализуемых ценностей используется счет 41 «Товары».
Поступления товаров от поставщика оформляется в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
ДТ 41 – КТ 60
Если бизнесмен работает на общей системе, то на счет 41 попадает сумма без учета НДС, а сам налог отражается на счете 19.
ДТ 19 – КТ 60
Закупка товаров часто связана с дополнительными расходами. Это транспортные услуги, погрузка, для импорта – таможенные платежи и т.п. По общему правилу они должны включаться в себестоимость товара, с помощью той же проводки, что и его закупочная цена.
Однако малые предприятия, которые имеют право вести упрощенный бухгалтерский учет, могут не распределять расходы по доставке на отдельные товары. Они имеют право отнести эти суммы на текущие затраты (п. 13.1 — 13.3 ПБУ 5/01)
Для учета текущих расходов торговые организации используют счет 44 «Расходы на продажу».
Услуги сторонних организаций отражаются проводками:
ДТ 44 – КТ 60 (76)
ДТ 19 – КТ 60 (76) — при работе с НДС
Таким образом нужно учитывать не только расходы по доставке у малых предприятий, но и все иные «внешние» услуги, которые связаны с продажей: реклама, упаковка, страхование и т.п.
Также на счете 44 учитывают и внутренние издержки компании: зарплату, страховые взносы, амортизацию оборудования и т.п.
ДТ 44 – КТ 70 (69,02…)
Реализация в торговле отражается на счете 90 «Продажи» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
ДТ 62 – КТ 90.1 – товар отгружен
ДТ 90.3 – КТ 68.2 – начислен НДС с реализации
ДТ 90.2 – КТ 41 – списана себестоимость проданных товаров
ДТ 90.2 – КТ 44 – списаны текущие расходы на продажу
ДТ 51 (52,50) – КТ 62 – получена оплата от покупателя
Счет 90 «Продажи»: общая характеристика
Все доходы, признанные выручкой от обычных видов деятельности компании, учитываются на счете 90 «Продажи» согласно правилам бухгалтерского учета. Его можно назвать достаточно сложным в связи с необходимостью открытия нескольких субсчетов, регулярно используемых бухгалтером для отражения тех или иных операций. Ежемесячно в течение всего года на каждом из них накапливаются дебетовые и кредитовые обороты.
Сразу отметим отличительную особенность — закрывается весь он полностью только в конце года при подсчете конечного финансового результата. Промежуточные же итоги по субсчетам каждый месяц списываются на субсчет «Прибыль/убыток от продажи», а с началом нового месяца обороты по остальным субсчетам накапливаются заново.
Бухгалтерские операции отражаются как по дебету, так и по кредиту в зависимости от того, чем они являются для организации — доходами или расходами. При этом важно, чтобы выручка была связана именно с основным видом деятельности компании. Во всех остальных случаях используется счет «Прочие доходы и расходы», на котором отражаются какие-либо разовые результаты (например, результат от реализации основного средства).
Бухгалтерский учет в розничной торговле
Розничные продавцы имеют право вести учет товаров двумя способами:
- По закупочным ценам
При этом варианте учет поступлений аналогичен оптовой торговле. Каждая единица товара отражается в учете, исходя из цены поставщика и (при необходимости) дополнительных расходов на доставку.
ДТ 41 – КТ 60
ДТ 19 – КТ60
При реализации в розницу вся сумма поступившей за день выручки отражается на 90 счете. Корреспонденция здесь может быть со счетом 50 при продаже за наличные или со счетами 51 или 57 «Переводы в пути» при использовании эквайринга. Необходимость применения счета 57 связана с тем, что многие банки не сразу зачисляют поступившую безналичную выручку на счет бизнесмена.
ДТ 50 (51,57) – КТ 90.1 – начислена выручка
ДТ 90.3 – КТ 68.2 – НДС с выручки
ДТ 90.2 – КТ 41 – списана себестоимость проданных товаров.
- По продажным ценам
В отличие от оптовиков, розничные продавцы заранее знают, по какой цене будут реализовывать товар. Поэтому для них возможен учет поступивших товаров по ценам будущей продажи. В этом случае стоимость товара «попадает» на счет 41 уже с учетом наценки. А к двум проводкам по поступлению, рассмотренным выше, добавляется третья, с использованием счета 42 «Торговая наценка».
ДТ 41 – КТ 60
ДТ 19 – КТ60
ДТ 41 – КТ 42
Таким образом, к закупочной цене товаров, которая уже отражена на счете 41, добавляется наценка по ним. Общая сумма наценки по всем приобретенным товарам «собирается» на счете 42.
Базовые проводки по реализации и учету себестоимости также будут аналогичны первому варианту. Но в данном случае на 41 счете товары учтены вместе с наценкой, поэтому сумма списанной себестоимости окажется равной сумме реализации.
Чтобы выделить доход бизнесмена, следует уменьшить себестоимость проданных товаров на сумму наценки по ним. Для этого нужна дополнительная проводка по дебету счета 42 и кредиту счета 90.2
Но счет 42 – пассивный, поэтому он не может иметь дебетового сальдо. Поэтому необходимая проводка осуществляется путем «сторнирования», т.е. со знаком «минус». В практике бухгалтерского учета такие операции традиционно выделяют красным.
ДТ 90.2 — КТ 42 (СТОРНО)
Формирование результата от продаж по итогам месяца
Обороты по всем субсчетам подсчитываются в конце каждого календарного месяца, затем выводится финансовый результат. Он может быть и отрицательным, и положительным. Определяется это следующим образом:
- Считается сальдо по каждому субсчету — по кредиту 90-1, по дебету 90-2, -3, -4 и -5 (если они имели место).
- Далее складывается суммарный оборот по дебету счета 90, из которого вычитается оборот по кредиту. О прибыли или убытке можно говорить в зависимости от того, c каким знаком получилось значение (плюсом или минусом). В первом случае, если расходы превысили доходы, будет иметь место убыток, во втором — прибыль.
- Затем финансовый результат отражается с использованием субсчета 90-9 и по правилам бухгалтерского учета списывается на счет 99. Если получена прибыль, то используется проводка «Дт 90-9 — Кт 99 (Прибыли и убытки)», если убыток, то обратная запись — «Дт 99 — Кт 90-9». Это и будет закрывающей проводкой месяца.
В следующем месяце переносим соответствующее сальдо в каждый раздел вновь открытого счета «Продажи». Учет операций продолжается — и так ежемесячно до конца года.
Пример ведения бухгалтерского учета по счету 90
Допустим, в марте 2014 года произвела реализацию наборов для творчества, осуществив поставку двух партий. Себестоимость первой составила 50 тысяч рублей, а выручка — 80 тысяч. На эту суммы был начислен НДС в размере 12 203,40 рублей. Стоимость изготовления второй партии — 70 тысяч рублей, а выручка по данной операции — 120 тысяч. Налог начислен в сумме 18 305,08 рублей. Какую корреспонденцию составить по данным операциям в целях учета? Будут использоваться следующие бухгалтерские проводки:
- Дт 90-2 — Кт 43 — 50 000 рублей — списана себестоимость первой партии продукции, оправленной на реализацию;
- Дт 62 — Кт 90-1 — 80 000 рублей — отражается выручка от проданной первой партии товара;
- Дт 90-3 — Кт 68 — 12 203,40 рублей — на первую партию товара начислен НДС с реализации.
Аналогичными проводками отражаем 70 000 рублей — себестоимость второй партии наборов; 120 000 рублей — выручку по второй партии; 18 305,08 рублей — начисленный на вторую партию НДС.
Проводкой «Дт 90-9 — Кт 99» (49 500 рублей) показываем прибыль от осуществленной отгрузки за март.
Поясним приведенные выше записи. В течение марта были зафиксированы все продажи, начислен НДС по каждой проданной партии. Затем по итогам месяца подсчитаны сальдо по счету 90 (в разрезе субсчетов, по дебету и кредиту) и получен финансовый результат, который списан на счет 99: (50 000 + 70 000) + (12 203,40 + 18 305,08) — (80 000 + 120 000) = — 49 491,52 рублей. Отрицательное значение говорит о том, что в марте имела место прибыль.
Бухгалтерский учет в торговле при порче товара
При любом из видов торговли ценности на складе иногда теряют свой товарный вид. В подобных случаях следует задействовать счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
ДТ 94 – КТ 41 – обнаружена порча товаров
Дальнейшие операции зависят от того, «укладывается» ли сумма потерь в установленные нормы естественной убыли и найден ли виновный.
ДТ 44 – КТ 94 – списание в пределах норм естественной убыли
ДТ 73 – КТ 94 – потери отнесены на виновное лицо
ДТ 91 – КТ 94 – сверхнормативные потери списаны на убытки (если виновный не найден)
Если учет на счете 41 велся с учетом наценки, то списывать ее на убытки по испорченным товарам будет неправильно, так как компания не получила этот доход. Поэтому понадобится еще одна дополнительная проводка.
ДТ 94 – КТ 42 (СТОРНО)
Подсчет годового финансового результата и полное закрытие счета
Окончание года означает для бухгалтера, что аккумулирующий счет 90 нужно привести к нулю. Для этого необходимо закрыть каждый субсчет, используя дебет или кредит 90-9. Происходит это таким образом:
- Обнуляем кредитовое сальдо 90-1. Для этого используем проводку «Дт 90-1 — Кт 90-9».
- Для приведения к нулю дебетового сальдо для 90-2 делаем запись «Дт 90-9 Кт 90-2».
- Аналогичным образом списываем Налог на добавленную стоимость, который был начислен по дебету 90-3. Проводка выглядит так: «Дт 90-9 Кт 90-3».
- Если имели место акцизы и пошлины, подсчитываем обороты по ним и относим на дебет субсчета 90-9.
- Подсчитываем итоговое сальдо на субсчете «Прибыль/убыток от продаж». В результате всех совершенных проводок оно должно быть равным нулю.
Счет 90 «Продажи» полностью закрыт. С первого месяца нового года он будет вновь открыт для учета операций по получению доходов от реализации в рамках деятельности компании.
Если при проверке в оборотно-сальдовой ведомости вы видите остатки на 90, то необходимо проверить правильность закрытия предыдущих периодов (месяц/ квартал). И в зависимости от программного обеспечения, на котором вы работаете, переформировать или пересчитать вручную закрывающие операции.
Эти проводки являются частью так называемой годовой реформации баланса, осуществляемой перед составлением итоговой отчетности.
Бухгалтерский учет в комиссионной торговле
Прием товаров на комиссию – это нечто среднее между торговлей и услугами. Комиссионер продает товар комитента и получает от него за это вознаграждение.
- Учет у комиссионера
Комиссионер не становится владельцем продаваемых ценностей, поэтому учитывает их поступление за балансом, по дебету счета 004.
Когда товар реализован, выручка отражается по дебету счета 62 (при оптовой торговле) или счетов 50, 51 (при продаже в розницу). Кредитуется счет 76, в котором нужно выделить отдельный субсчет для расчетов с комитентами.
ДТ 62 (50,51) — КТ 76.1
НДС комиссионер не начисляет. Этот налог платит владелец товаров – комитент, если у него есть такая обязанность.
Одновременно проданные товары нужно списать по кредиту забалансового счета 004.
Договор комиссии может предусматривать, что часть собственных расходов комиссионера на продажу возмещает комитент.
ДТ 76.1 – КТ 60 (10,69,70…)
Остальные затраты, связанные с продажей комиссионных товаров, несет сам комиссионер.
ДТ 44 — КТ 60 (10,69,70…)
Вознаграждение комиссионера отражается в учете, как любое оказание услуг.
ДТ 76.1 – КТ 90.1
Если комиссионер платит НДС, то нужно начислить и этот налог.
ДТ 90.3 – КТ 68.2
Далее нужно списать невозмещенные расходы комиссионера на продажу.
ДТ 90.2 – КТ 44
По итогам сделки комиссионер выплачивает комитенту стоимость проданных товаров, за вычетом своего вознаграждения и возмещаемых расходов.
ДТ 76.1 – КТ 51 (50)
- Учет у комитента
В момент передачи товара комиссионеру его следует отразить на счете 45 «Товары отгруженные».
ДТ 45 – КТ 41
Когда комиссионер продаст товар, комитент должен отразить у себя эту операцию, как обычную реализацию.
ДТ 62 – КТ 90.1
ДТ 90.3 – КТ 68.2
ДТ 90.1 – КТ 45
Вознаграждение комиссионера, с учетом НДС, и его возмещаемые расходы, комитент должен учесть в составе расходов на продажу.
ДТ 44 – КТ 60
ДТ 19 – КТ 60
Структура 90: субсчета и их назначение
Ведение бухгалтерского учета на счете 90 осуществляется в разрезе субсчетов, которых может быть открыто несколько. К основным относятся следующие:
- «Выручка» (90-1) — отражается доход от продажи продукции, товаров, (90-2) — предназначен для учета себестоимости реализуемой продукции.
- «Налог на добавленную стоимость» (90-3) — здесь отражается размер НДС, который начислен с реализации.
- «Акцизы» (90-4) — необходим для учета акцизов, отнесенных на стоимость реализованной продукции, товаров.
- «Экспортные пошлины» (90-5) — учитываются пошлины, связанные с передаваемых товаров.
- «Прибыль от продаж или убыток» (90-9) — итоговый результат деятельности организации по окончании каждого месяца.
Доходы от реализации продукции, товаров и услуг отражаются по кредиту 90, а себестоимость и связанные с их приобретением затраты — по дебету. В первом случае используется субсчет 90-1, во втором — субсчета 90-2, -3, -4 и -5.
